Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Инструкция: как рассчитывается налог на прибыль». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Согласно пп. 1 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежит амортизации имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности. Следовательно, для признания в составе расходов бюджетного учреждения сумм амортизации, начисленных по основному средству, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, необходимо, чтобы имущество было приобретено за счет средств, полученных от коммерческой деятельности, и использовалось для осуществления коммерческой деятельности. В том случае, когда имущество получено за счет бюджетных источников, а используется исключительно для предпринимательской деятельности, амортизация для целей налогообложения не начисляется (Письмо Минфина России от 30.08.2012 N 03-03-06/1/442).
Общие правила налогообложения прибыли образовательных учреждений
В соответствии с нормами, закрепленными в ст. 246 гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, образовательные учреждения являются плательщиками налога на прибыль на общих основаниях.
В целях определения облагаемой базы по налогу на прибыль расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, которые произведены для осуществления приносящей доход деятельности и не поименованы в ст. 270 НК РФ (п. 1 ст. 252 НК РФ, письма Минфина России от 14.05.2018 № 03‑03‑07/31954, от 22.03.2018 № 03‑03‑07/18252, от 05.10.2017 № 03‑03‑07/64953[1], от 23.07.2018 № 03‑03‑06/3/51511[2]). При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (абз. 2 п. 1 ст. 252 НК РФ).
По общему правилу, установленному абз. 3 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, расходы, произведенные образовательным учреждением за счет субсидий или лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), не учитываются в целях исчисления налога на прибыль.
Из этого положения следует, что казенные образовательные учреждения не вправе учитывать для целей определения базы по налогу на прибыль организаций любые расходы (в том числе связанные с приносящей доход деятельностью), поскольку источником их финансового обеспечения являются лимиты бюджетных обязательств (пп. 14, 33.1 п. 1 ст. 251, п. 17 ст. 270 НК РФ, ст. 6, пп. 2 п. 1 ст. 162 БК РФ). Аналогичную позицию по этому вопросу занимает Минфин (см., например, Письмо от 10.07.2019 № 03‑03‑07/50878[3]).
Расходы бюджетных (автономных) образовательных учреждений, произведенные за счет средств приносящей доход деятельности и удовлетворяющие всем вышеперечисленным условиям, установленным ст. 251, 252 НК РФ, могут быть отражены в составе расходов в целях налогообложения прибыли.
Бухгалтерские проводки при учете
Начисление налога на прибыль и уплата его в бюджет бюджетными учреждениями отражается проводками, указанными в таблице.
| Операция | ДЕБЕТ | КРЕДИТ |
| Начислен налог на прибыль организации: | ||
| ● с доходов от продажи нефинансовых активов | 2.401.10.172 | 2.303.03.730 |
| ● с доходов от аренды | 2.401.10.120 | |
| ● с доходов от платных работ/услуг | 2.401.10.130 | |
| ● с других доходов (к примеру, с безвозмездных поступлений) | 2.401.10.180 | |
| Уплачен налог на прибыль в бюджет | 2.303.03.830 | 2.201.11.610 |
| Уменьшение забалансового счета 17 (по коду КОСГУ 130 или 180 — в зависимости от учетной политики предприятия) |
Ответы на распространенные вопросы
Вопрос №1. Как в целях налогообложения доказать налоговым органам, какие денежные средства имели целевую направленность в деятельности бюджетного учреждения, а какие были направлены на ведение предпринимательской деятельности?
Именно для того, чтобы не возникало споров с контролирующими органами касательно данного вопроса, налоговые органы обязывают бюджетные учреждения вести раздельный учет доходов и расходов по бюджетной и коммерческой деятельности.
Вопрос №2. Какие расходы можно учесть для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль?
Налоговую базу можно уменьшить только на расходы, которые:
- обоснованы и экономически оправданы,
- подтверждены документально (бумаги оформляются в соответствии с законодательными нормами РФ),
- возникли в рамках коммерческой деятельности.
Существуют такие затраты, которые невозможно однозначно отнести к ведению предпринимательской деятельности, из таковых учитываться при уплате налога могут только расходы на коммунальные услуги, транспортное обеспечение административно-управленческого аппарата, услуги связи. Затраты должны быть учтена пропорционально доле средств, полученных от коммерческой деятельности в общем объеме средств.
НДС: КОСГУ при безвозмездной передаче
За счет расходов учреждения начисляется НДС и с передачи имущества на безвозмездной основе. В бухучете применяют счет 401.20. В 15–17 разрядах счета указывают КВР 852, в 24–26-х – код КОСГУ 291. У счета-корреспондента 303.04 код КВР также фиксируют в 15-17 разрядах. Например, при безвозмездной раздаче сувенирной продукции налог начислят проводкой Д/т 852.2.401.20.291 К/т 852.2.303.04.731, его перечисление также зафиксируют увязкой 852 КВР 291 КОСГУ.
Если учреждение выступает в роли налогового агента, то уплачивает НДС по кодам, сопровождаемым вознаграждение контрагенту, с которого налог удерживают. Например, при аренде имущества его отражают увязкой КОСГУ 224 и КВР 244, а при начислении налога в 15–17 разрядах счета 303.04 указывают КВР 244.
Сделаем анализ вашей 1С на ошибки для корректной сдачи отчетности, расчета НДС, закрытия периода без ошибок.
Предоставим письменный отчет по ошибкам. Анализируем более 30 параметров
- Неправильное указание НДС в документах;
- Отсутствие счетов-фактур, проверка дублей;
- Неправильный учет ТМЦ (пересорт, неверная последовательность прихода и расхода);
- Дублирование элементов (номенклатура, валюты, контрагенты, договоры и счета и т.д.);
- Ошибки во взаиморасчетах («красные» и развернутые сальдо по документам расчетов или договоров на счетах 60, 62, 76.);
- Контроль заполнения реквизитов в документах (контрагенты, договоры);
- Контроль (наличие, отсутствие) движений в документах и другие;
- Проверка корректности договоров в проводках.
Поквартальная уплата авансов
Платить аванс по налогу на прибыль раз в квартал вправе налогоплательщики, у которых за предыдущие четыре отчётных периода доходы от реализации не превышали в среднем 15 млн рублей за квартал. Платежи производятся не позднее 28 числа месяца, следующего за окончанием квартала. Если этот день попадает на выходной, то срок переносится. Для юридических лиц, попадающих под условия поквартальной уплаты, расчёт производится так:
- по окончании I квартала исчисляется и уплачивается авансовый платеж — до 28 апреля;
- по окончании 6 месяцев исчисляется аванс за полугодие, из полученной суммы вычитается то, что было уплачено по итогам первого квартала — до 28 июля.
По окончании 9 месяцев расчёт производится аналогично.
Например, за I квартал компания заработала 100 000 рублей, а за II — 140 000 рублей. Рассчитаем авансовые платежи:
- аванс за I квартал: 100 000 * 20% = 20 000 рублей;
- база за полугодие: 100 000 + 140 000 = 240 000 рублей;
- авансовый платёж за полугодие: 240 000 * 20% = 48 000 рублей;
- налогоплательщик должен заплатить до 28 июля: 48 000 — 20 000 = 28 000 рублей.
Важно позаботиться и об обеспечении прозрачности и понятности своей приносящей доход деятельности, открытость документации и доступ к ней.
Например, образовательные учреждения могут разместить на официальном
интернет-ресурсе учебного заведения документы, которые регламентируют и положения о платных услугах, и бланки договоров, и документы по утверждению тарифов, и общий порядок предоставления услуг.
Причем обновление документов и их размещение должно происходить в течение
10 (рабочих) дней после принятия или изменения. Об этом говорится в п. 4 ч. 2, ч. 1 и 3 ст. 29 Закона № 273-ФЗ, Постановление Правительства РФ от 10.07.2013 № 582 «Об утверждении Правил размещения на официальном сайте образовательной организации в информационно-телекоммуникационной сети Интернет и обновления информации об образовательной организации».
Распоряжение прибылью
Заключительным этапом процедуры оказания платных услуг является получение прибыли и распоряжение ею. В данной статье коснемся только порядка распоряжения прибылью для бюджетных и автономных учреждений.
Согласно п. 3 ст. 298 ГК РФ, прибыль, полученная бюджетными и автономными учреждениями от приносящей доход деятельности (в том числе от оказания основных и неосновных платных услуг), поступает в самостоятельное распоряжение этих учреждений. При этом у учреждений есть обязательство по расходованию таких поступлений исключительно в соответствии с утвержденным Планом финансово-хозяйственной деятельности. С учетом того, что порядок расходования средств от приносящей доход деятельности не устанавливается правовыми актами субъектов РФ или муниципальных образований, учреждение вправе самостоятельно определить такой порядок.
Важно помнить, что если основные платные услуги в установленных федеральными законами случаях включаются в государственное (муниципальное) задание, то размер субсидии на государственное (муниципальное) задание следует уменьшать на объем средств, планируемых к поступлению от потребителей указанных услуг (работ), как сказано в Письме Минфина № 12-08-06/44036.
При этом даже в случае оказания платных услуг в рамках государственного (муниципального) задания, поступления от приносящей доход деятельности не являются доходами соответствующего бюджета бюджетной системы РФ.
Руководители бюджетных и автономных учреждений пригодится следующая информация – в случае, если планируется крупная сделка с привлечением средств, полученных от приносящей доход деятельности, то такая операция может быть совершена учреждением только по предварительному согласованию учредителя, согласно п. 13 ст. 9.2 Закона о некоммерческих организациях 12.01.1996 № 7-ФЗ.
В данном законе также есть определение крупной сделки – крупной считается сделка, цена которой превышает 10% балансовой стоимости активов бюджетного учреждения, определяемой по данным его бухгалтерской отчетности на последнюю отчетную дату, если уставом бюджетного учреждения не предусмотрен меньший размер крупной сделки.
Какие бюджетные учреждения не уплачивают налог на прибыль
Объект обложения налогом на прибыль появляется в бюджетном предприятии лишь тогда, когда оно осуществляет коммерческую деятельность. Соответственно, если бюджетная организация занимается исключительно выполнением заданий государственных и муниципальных ведомств за счет средств субсидирования и соответствующих бюджетов, результаты ее работы не подлежат обложению налогом на прибыль организаций.
К доходам не относятся следующие категории денежных поступлений (соответственно, не облагаются налогом на прибыль):
- доходы в виде имущества, оплаченного заранее (не учитывается у тех, кто пользуется методом начисления),
- доходы в виде имущества, предоставляемого в качестве залога по исполнению каких-либо обязательств,
- бесплатная помощь, признаваемая безвозмездной при оказании ее иностранными государствами,
- доходы в виде имущества от государственных или муниципальных предприятий,
- выданные гранты,
- целевые поступления (денежные средства из бюджетов любого уровня и от физических лиц для осуществления основной деятельность бюджетного учреждения),
- пожертвования в любой форме,
- прочие поступления, перечисленные в ст. 251 Налогового кодекса.
К неучитываемым при обложении налогом на прибыль расходам относятся:
- дивиденды, начисленные после уплаты налогов (включая налог на прибыль),
- взносы в уставный капитал других организаций,
- наложенные на учреждение штрафы и пени за нарушение налоговых обязательств,
- добровольно совершенные членские взносы в общественные организации,
- дарение имущества физическим и юридическим лицам,
- деньги, отданные в профсоюзы,
- прочие затраты, перечисленные в ст. 270 Налогового кодекса.
Внереализационные доходы
По общему правилу внереализационные доходы бюджетных и автономных учреждений подлежат налогообложению в общеустановленном порядке (ст. 247, ст. 250 НК РФ). Такие доходы могут возникнуть даже в том случае, если учреждение не осуществляет приносящую доход деятельность.
Бюджетные и автономные учреждения учитывают при налогообложении прибыли, в частности, следующие внереализационные доходы (таблица 3).
Таблица 3. Внереализационные доходы
| Основания получения | Норма | Примечание |
|---|---|---|
|
Суммы возмещения убытков или ущерба:
|
П. 3 ст. 250 НК РФ |
Письмо Минфина России от 12 сентября 2014 г. № 03-03-06/4/45766 |
|
Штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение договорных обязательств:
|
П. 3 ст. 250 НК РФ |
–––––––– |
|
Суммы денежных средств, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно |
П. 8 ст. 250 НК РФ |
За исключением случаев, предусмотренных ст. 251 НК РФ |
|
Стоимость полученных при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств :
|
П. 13 ст. 250 НК РФ |
За исключением случаев, предусмотренных подп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ (письмо Минфина России от 8 августа 2013 г. № 03-03-06/4/32160) |
|
Стоимость излишков имущества, выявленных в результате инвентаризации |
П. 20 ст. 250 НК РФ |
–––––––– |
|
Суммы страхового возмещения, полученные от страховой компании по договору страхования (в том числе ОСАГО, КАСКО) |
Ст. 250 НК РФ |
Письмо Минфина России от 31 октября 2014 г. № 03-03-06/4/55221 |
|
Средства, полученные от сдачи лома черных, цветных и драгоценных металлов |
Ст. 250 НК РФ |
Письмо Минфина России от 17 июля 2013 г. № 03-03-05/27903 |
|
Доходы в виде средств, полученных от арендаторов в возмещение коммунальных, эксплуатационных и иных аналогичных услуг |
Ст. 250 НК РФ |
Письмо Минфина России от 28 августа 2013 г. № 03-03-06/4/35325, письмо Минфина России от 27 августа 2012 г. № 03-03-06/4/88 |
ВАЖНО ЗНАТЬ!
Налоговое законодательство не содержит положений, устанавливающих сроки использования средств целевого финансирования, перечисленных в подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. Соответственно, остатки таких средств по общему правилу не подлежат налогообложению. В частности, при налогообложении прибыли бюджетных и автономных учреждений не должны учитываться не использованные в текущем финансовом году средства субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания (письмо Минфина России от 2 августа 2012 г. № 02-03-09/3040).
Основание: абз. 3 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ
При определении налоговой базы не учитываются следующие виды субсидий, предоставляемых бюджетным и автономным учреждениям:
- субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания (абз. 1 п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ; письмо Минфина России от 23 июля 2012 г. № 03-03-06/4/78);
- субсидии на иные цели (абз. 2 п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ);
- гранты в форме субсидий (п. 4 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ);
- субсидии на осуществление капитальных вложений (ст. 78.2 Бюджетного кодекса РФ).
Правило распространяется и на те целевые бюджетные субсидии, которые предоставляются в целях компенсации расходов, понесенных учреждениями за счет средств от приносящей доход деятельности.
Внереализационные доходы
По общему правилу внереализационные доходы бюджетных и автономных учреждений подлежат налогообложению в общеустановленном порядке (ст. 247, ст. 250 НК РФ). Такие доходы могут возникнуть даже в том случае, если учреждение не осуществляет приносящую доход деятельность.
Бюджетные и автономные учреждения учитывают при налогообложении прибыли, в частности, следующие внереализационные доходы (таблица 3).
Таблица 3. Внереализационные доходы
| Основания получения | Норма | Примечание |
|---|---|---|
|
Суммы возмещения убытков или ущерба:
|
П. 3 ст. 250 НК РФ |
Письмо Минфина России от 12 сентября 2014 г. № 03-03-06/4/45766 |
|
Штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение договорных обязательств:
|
П. 3 ст. 250 НК РФ |
–––––––– |
|
Суммы денежных средств, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно |
П. 8 ст. 250 НК РФ |
За исключением случаев, предусмотренных ст. 251 НК РФ |
|
Стоимость полученных при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств :
|
П. 13 ст. 250 НК РФ |
За исключением случаев, предусмотренных подп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ (письмо Минфина России от 8 августа 2013 г. № 03-03-06/4/32160) |
|
Стоимость излишков имущества, выявленных в результате инвентаризации |
П. 20 ст. 250 НК РФ |
–––––––– |
|
Суммы страхового возмещения, полученные от страховой компании по договору страхования (в том числе ОСАГО, КАСКО) |
Ст. 250 НК РФ |
Письмо Минфина России от 31 октября 2014 г. № 03-03-06/4/55221 |
|
Средства, полученные от сдачи лома черных, цветных и драгоценных металлов |
Ст. 250 НК РФ |
Письмо Минфина России от 17 июля 2013 г. № 03-03-05/27903 |
|
Доходы в виде средств, полученных от арендаторов в возмещение коммунальных, эксплуатационных и иных аналогичных услуг |
Ст. 250 НК РФ |
Письмо Минфина России от 28 августа 2013 г. № 03-03-06/4/35325, письмо Минфина России от 27 августа 2012 г. № 03-03-06/4/88 |
Особенности налогообложения бюджетных учреждений по отдельным видам налогов
Налог на прибыль. Налогоплательщиками по налогу на прибыль являются бюджетные учреждения, которые финансируются средствами бюджетов, а также получают денежные средства в форме оплаты услуг медицинского характера, оказанных в рамках обязательного медицинского страхования гражданам, либо имеют доходы от других источников. При этом в целях налогообложения у бюджетных учреждений существует обязанность вести раздельный учет всех поступающих доходов и произведенных расходов.
Что касается налоговой базы по налогу на прибыль, то она рассчитывается как полученная сумма доходов в процессе реализации товаров, работ, услуг за вычетом суммы внереализационных доходов (при этом не учитываются налог на добавленную стоимость и акцизы по подакцизным товарам), а также за вычетом суммы по факту произведенных расходов, которые связаны с ведением коммерческой деятельности.
Расчет налога на прибыль организаций
Налог на прибыль организаций рассчитывается по следующей форме:
Налог к уплате в бюджет = Налоговая база х Ставка налога – Авансовые платежи – Торговый сбор
Налоговая база
База налога на прибыль определяется как разница между доходами и расходами (прибыль). В случае если расходы превышают доходы, база признается равной нулю. И налог в бюджет не уплачивается.
Обратите внимание , прибыль определяется нарастающим итогом с начала года.
Примечание : если прибыль облагается разными ставками, то налоговая база рассчитывается отдельно по каждой ставке.
В случае если у организации имеется убыток, подлежащий переносу, он также уменьшает базу по налогу.
Налоговая ставка
Основная ставка – 20% . Налог, уплаченный по данной ставке, распределяется в бюджеты в следующих пропорциях:
- 3% – в федеральный бюджет.
- 17% – в бюджет субъекта РФ.